Основное средство не подлежащее налогообложению

С начала года организации освободили от обязанности платить налоги за движимое имущество. Но разграничить движимые и недвижимые вещи часто оказывается непросто. ФНС разъяснила, как квалифицировать имущество

С 1 января 2019 г. вопрос о разграничении движимого и недвижимого имущества организаций приобрел особую актуальность в связи с исключением первого из объектов налогообложения (ст. 374 НК РФ). То есть налог на имущество юрлица уплачивают теперь только за недвижимость.

Федеральная налоговая служба в нескольких письмах дала рекомендации налогоплательщикам по учету объектов в качестве движимых или недвижимых вещей 1 .

Видео:1С: БГУ 2.0 - Как собрать основное средство из нескольких ОС.Скачать

Что будет считаться недвижимым имуществом?

Понятие «недвижимое имущество» в Налоговом кодексе и правилах ведения бухгалтерского учета не определено. К недвижимому имуществу будут относиться объекты, которые соответствуют критериям, вытекающим из положений ст. 130 и 131 Гражданского кодекса:

• наличие прочной связи объекта с землей (например, строение имеет монолитный железобетонный фундамент и функциональное или технологическое соединение с подземными коммуникациями – кабельными электролиниями, проложенными в подземных траншеях, и т.п.);
• невозможность перемещения объекта без ущерба его назначению, способность выступать в качестве самостоятельного объекта сделок (в отличие от объектов, выполняющих вспомогательную функцию по отношению к объектам недвижимости, например ограждение);
• наличие у объекта самостоятельных полезных свойств, которые могут быть использованы в экономической деятельности независимо от земельного участка, где он находится, и других объектов недвижимости (в отличие, например, от открытой автостоянки или части имущественного комплекса);
• доказательства возведения объекта в порядке, установленном законом и иными нормативными актами; получение разрешительной документации с соблюдением градостроительных норм и правил (в том числе разработка проектной документации, получение разрешения на строительство, сдача в эксплуатацию и т.д.). В некоторых случаях для осуществления строительства не требуется разрешение (ч. 17 ст. 51 ГрК РФ). Вместе с тем строения и сооружения, построенные и введенные в эксплуатацию как объекты капитального строительства на основании полученного разрешения, скорее относятся к объектам недвижимости.

Дополнительными критериями отнесения объекта к недвижимости могут служить:

• наличие записи об объекте в ЕГРН;
• наличие документов технического учета или технической инвентаризации объекта в качестве недвижимости.

Отметим, что по общему правилу государственная регистрация права на вещь не является обязательным условием для признания ее объектом недвижимости 2 . При этом законом к недвижимости могут быть отнесены вещи, которые не имеют перечисленных признаков, но подлежат госрегистрации. Например, воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания.

Видео:Не пытайтесь продать основное средство, пока не посмотрите это видео.Скачать

Что будет считаться движимым имуществом?

Любые вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, признаются движимым имуществом. Регистрация прав на движимые вещи не требуется, кроме случаев, прямо указанных в законе (п. 2 ст. 130 ГК РФ).

Проблема с квалификацией вещи как движимого имущества у организаций обычно возникает в отношении основных средств. Напомним: основные средства – это часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 тыс. руб.

Основой классификации объектов основных средств выступает Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008), введенный в действие Приказом Росстандарта от 12 декабря 2014 г. № 2018-с.

Согласно этому классификатору, например, оборудование формирует самостоятельную группу основных средств и не относится к зданиям или сооружениям. Исключение составляют случаи, когда отдельные объекты признаются неотъемлемой частью зданий и включаются в их состав (например, коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации; оборудование встроенных котельных установок; водо, газо- и теплопроводные устройства; устройства канализации).

Машины и оборудование, приобретенные как объекты движимого имущества, учитываются отдельно от зданий и сооружений в качестве самостоятельных инвентарных объектов и не подлежат налогообложению (п. 1 ст. 374 НК РФ).

Видео:Что такое основные средства?Скачать

Из-за чего спорят налоговые органы и налогоплательщики?

Особую трудность у налогоплательщиков и налоговых органов чаще вызывает квалификация отдельных видов имущества.

Например, трансформаторная подстанция обладает признаками недвижимого имущества: имеет прочную связь с землей – монолитный железобетонный фундамент, соединение с подземными коммуникациями (кабельными электролиниями, проложенными в подземных траншеях) 3 .

Технологические трубопроводы и газоходы также представляют собой недвижимое имущество, если изначально они проектировались как объекты капитального строительства, объединены единым технологическим процессом (назначением), смонтированы на специально возведенном фундаменте, наличие которого обеспечивает прочную связь с землей 4 .

Машины и оборудование, принятые на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, должны быть квалифицированы как движимое имущество 5 .

Открытая платная автостоянка не признается самостоятельным недвижимым имуществом, поскольку лишь улучшает полезные свойства земельного участка, на котором находится 6 .

Далеко не любая линия связи представляет собой линейно-кабельное сооружение, являющееся недвижимым имуществом. Факт нахождения кабельной линии под землей не свидетельствует о том, что перемещение объекта невозможно без ущерба его назначению 7 .

Ограждение не может быть признано недвижимой вещью, поскольку несет вспомогательную функцию по отношению к зданию, является объектом благоустройства и не имеет самостоятельного хозяйственного назначения 8 .

Отметим, что налоговые органы и суды при рассмотрении споров об отнесении объектов к недвижимому и движимому имуществу руководствуются Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008). При наличии сомнений в квалификации объекта как движимой или недвижимой вещи проводятся осмотры, назначается экспертиза и привлекаются специалисты.

1 Письма ФНС России от 1 октября 2018 г. № БС-4-21/19038@; от 30 июля 2019 г. № БС-4-21/14997; от 28 августа 2019 г. № БС-4-21/17216@.

2 Пункт 38 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23 июня 2015 г. № 25.

3 Определение Верховного Суда РФ от 3 сентября 2018 г. № 307-КГ18-13146 по делу № А05-1595/2017.

4 Определение Верховного Суда РФ от 11 декабря 2018 г. № 305-КГ18-20539 по делу № А40-176218/2017.

5 Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 12 июля 2019 г. № 307-ЭС19-5241 по делу № А05-879/2018.

6 Постановление ФАС Поволжского округа от 16 декабря 2008 г. по делу № А12-7360/08.

7 Постановление ФАС Уральского округа от 22 августа 2006 г. № Ф09-6605/06-С3 по делу № А76-1839/2006.

8 Постановление Президиума ВАС РФ от 24 сентября 2013 г. № 1160/13 по делу № А76-1598/2012.

Видео:Принятие к учету ОС в 1С 8.3 - пошаговая инструкцияСкачать

ФСБУ 6/2020 Основные средства: рекомендации к применению

Приказом Минфина России от 17.09.2020 № 204н утвержден Федеральный стандарт бухгалтерского учета 6/2020 «Основные средства». Вообще он вступает в силу с 1 января 2022 года. Однако организация может принять решение о его применении до указанного срока, то есть и с 2021 года.

По сравнению с действующим ПБУ 6/01(который утратит силу с 01.01.2022) новый Стандарт как вводит много новых понятий, так и дает организации большую свободу действий в той или иной ситуации.

Поэтому, по моему мнению, можно часть положений ввести в действие уже с 2021 года, а с чем-то подождать и до 2022 года (или не применять их вообще).

Все «фишки» нового ФСБУ в рамках одной публикации разобрать достаточно сложно, поэтому предлагаю вниманию читателей разбор только нескольких нововведений, которые (опять-таки по моему мнению) можно применять уже с 2021 года, закрепив это в своей учетной политике.

Видео:Занятие № 13. Основные средства. Внеоборотные активыСкачать

Термин «основные средства»

В части определения самого термина «основное средства» ничего нового, по сравнению с тем, что уже имеется, не дано.

Добавлено, правда, что данный актив должен иметь материально-вещественную форму (подп. «а» п. 4 ФСБУ 6/2020), однако к чему дано такое уточнение, не совсем понятно. Ведь испокон веку другой формы у основных средств не имелось, и иметься не может.

Возможно, что при разработке этого ФСБУ и при планировании последующих у авторов были какие-то мысли на перспективу, но нам сие не ведомо*.

*После ухода начальника отдела методологии бухгалтерского учета и финансовой отчетности Минфина России пока еще неизвестно (по крайней мере на дату подготовки материала в печать), кто займет эту вакансию**.

**Как автору на днях заявили в дружеской беседе: — А кто пойдет на такую зарплату?

Но уже есть мнение (неофициальное), что столь стремительное и неуклонное приближение российского бухучета к международным стандартам следует немного притормозить. И есть вероятность, что в уже принятые ФСБУ будут вноситься изменения. Хорошо это, или плохо, и к чему это в итоге приведет, пока не ясно.

Видео:Приём к учёту основных средств в 2022 годуСкачать

Лимит стоимости

Но вернёмся к ФСБУ 6/2020. Организация, которая начнет по нему работать, будет самостоятельно определять лимит стоимости, выше которого актив признается основным средством, а ниже — оборотным активом (инструментом, хозяйственным инвентарём и т. п.) (п. 5 ФСБУ 6/2020).

Какое экономически обоснованное решение примет по этому вопросу руководство организации, такое и будет правильным. И никто не вправе будет заявить, что оно (это решение) неверное.

И, исходя из принятого руководством решения, возможны следующие варианты.

Первый.Решено установить лимит стоимости основных средств в сумме, равной 100 тыс. руб.

Таким образом, по активам, приобретенным после начала применения ФСБУ 6/2020, исчезнет разница между их отражением в регистрах бухгалтерского учета и для целей налогообложения прибыли.

И бухгалтеру не нужно будет возиться с начислением отложенных налоговых обязательств, а затем с их погашением при приобретении различного инвентаря, инструментов, и других, относительно недорогих активов стоимостью от сорока до ста тысяч рублей.

И даже если наши законодатели через год, или там через два, опять повысят лимит стоимости основных средств для целей налогообложения прибыли, никто не может запретить организации самостоятельно сделать тоже самое.

Для организаций малого и среднего бизнеса, это, возможно, оптимальный выход.

Но при этом следует учесть, что балансовая (в девичестве — остаточная) стоимость основных средств ниже нового установленного лимита должна быть списана в порядке единовременной корректировки на нераспределенную прибыль (п. 49 ФСБУ 6/2020).

Допустим, что организация приняла решение применять положения ФСБУ 6/2020 с 01.01.2021.

В ноябре 2020 были приобретен (и введен в эксплуатацию) объект основных средств стоимостью 72 тыс. руб. (без учета НДС), которому был установлен срок полезного использования 2 года (24 месяца).

Для целей налогообложения прибыли в ноябре же его стоимость была списана на расходы. Это привело к начислению отложенного налогового обязательства в размере 14 400 руб. (72 000 руб. Х 20%).

Таким образом, принятие в ноябре к учету этого объекта следует отразить проводками:

• Дебет счета 08 Кредит счета 60 — 72 000 руб. — отражено приобретение основанного средства;
• Дебет счета 19 Кредит счета 60 — 14 400 руб. — НДС, предъявленный поставщиком;
• Дебет счета 01 Кредит счета 08 — 72 000 руб. — объект основных средств принят к учету;
• Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счета 19 — 14 400 руб. — принят к вычету НДС по приобретенному объекту основных средств;
• Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль») Кредит счета 77 — 14 400 руб. — начислено отложенное налоговое обязательство, от суммы расходов, признанных для целей налогообложения прибыли.

С декабря в регистрах бухгалтерского учета будет начисляться амортизация по этому объекту по 3000 руб. (72 000 руб. : 24 мес.) в месяц.

• Дебет счета 26 (44, 25) Кредит счета 02 — 3000 руб.

Одновременно следует на 600 руб. (3000 руб. х 20%) восстановить начисленное месяцем раньше отложенное налоговое обязательство проводкой:

• Дебет счета 77 Кредит счета 68 (субсчет «Расчеты по налогу на прибыль») — 600 руб.

Таким образом, по состоянию на 31.12.2020 остаточная (а с 01.01.2021 — балансовая) стоимость этого объекта будет равна 69 000 руб. (72 000 руб. — 3000 руб.), а величина ОНО по нему — 13 800 руб. (14 400 руб. — 600 руб.).

И одними из первых проводок за январь будут:

• Дебет счета 84 Кредит счета 02 — 69 000 руб. — скорректирована балансовая стоимость актива, ранее признававшегося основным средством.
• Дебет счета 77 Кредит счета 68 (субсчет «Субсчеты по налогу на прибыль») — 13 800 руб. — восстановлено начисленное в прошлом году отложенное налоговое обязательство.

И так нужно будет поступить по всем приобретенным в 2019-2020 году недорогим основным средствам (дешевле 100 руб.), стоимость которых еще не была перенесена на расходы по состоянию на 31.12.2020.

От такой корректировки могут себя освободить только организации, имеющие право на применение упрощенных способов ведения бухгалтерского учета, включая составление упрощенной бухгалтерской (финансовой) отчетности, то есть субъекты малого предпринимательства, не обязанные проводить обязательный аудит (п. 51 ФСБУ 6/2020).

Они будут учитывать подобные объекты, еще не полностью самортизированные, как основные средства.

Кроме того, надо будет еще и прикинуть, как такой вариант (особенно когда большинство закупаемых средств труда в организации приходится на этой ценовой сегмент: 40 тыс. руб. — 100 тыс. руб.) отразится на стоимости чистых активов к концу года. А чистые активы — это и сумма начисленных и выплаченных дивидендов, и красивый баланс для банка, в котором надо получить кредит. и много чего ещё.

Второй. Руководство организации принимает решение оставить для новых основных средств тот же самый лимит — 40 тыс. руб., или, допустим, увеличить его до 60-ти, или там, до 80-ти тыс. руб.

Возможно, что это решение для данной конкретной организации экономически целесообразно по целому ряду причин.

У бухгалтерии забот в этом случае прибавится. Кроме корректировки по объектам, которые перестанут быть основными средствами, надо будет вести обособленный учет объектов, стоимостью 60 (или 80)-100 тыс. руб.,

Но не всегда то, что удобно для бухгалтерии, выгодно для организации.

Третий (чисто теоретический, но все же). Организация принимает решение установить лимит стоимости основных средств в сумме, превышающей установленный лимит для целей налогообложения, допустим 120, или там 150 тыс. руб.

Вот здесь количество проблем резко вырастет.

Возникает (и довольно много) лиц, задающих вопрос: — а с какого перепуга вы приняли такое экзотическое решение? И если от просто любопытствующих можно отмахнуться, и попросить не совать нос в дела организации, то от банка, инвесторов, аудиторов, а то ещё и налоговиков просто так отделаться уже не получится.

Так что, еще раз повторим, это вариант больше теоретический, но он тоже не запрещен. И какой из рассмотренных выше двух (или двух с половиной) выбрать — на усмотрение руководства организации.

Со стоимостью вроде разобрались. Идем дальше.

Видео:Списание основных средствСкачать

Срок полезного использования объекта основных средств

Это период, в течение которого его использование будет приносить экономические выгоды (доход) организации (п. 8 ФСБУ 6/2020).

Для отдельных объектов основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), которое организация ожидает получить от использования объекта основных средств (там же).

И, согласно п. 9, срок полезного использования определяется из:

• ожидаемого периода эксплуатации с учетом производительности или мощности, нормативных, договорных и других ограничений эксплуатации, намерений руководства организации в отношении использования объекта;
• ожидаемого физического износа с учетом режима эксплуатации (количества смен), системы проведения ремонтов, естественных условий, влияния агрессивной среды и иных аналогичных факторов;
• ожидаемого морального устаревания, в частности, в результате изменения или усовершенствования производственного процесса или в результате изменения рыночного спроса на продукцию или услуги, производимые при помощи основных средств;
• планов по замене основных средств, модернизации, реконструкции, технического перевооружения.

По большому счету, существенной разницы между определением срока полезного использования в ФСБУ 6/2020 и в ПБУ 6/01 (п. 4 и п. 20) я не обнаружил. Да, есть некоторые стилистические отличия, но не более.

На мой взгляд, большинство организаций, как и раньше, за руководство к действию будут брать Классификацию основных средств, утвержденную постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1. Напрямую в ФСБУ 6/2020 об этом не сказано, на раз не запрещено, значит — разрешено.

Хотя ничто не мешает воспользоваться и другой информацией — рекомендациями изготовителей, документально подтвержденным и технически обоснованным заключением комиссии по основным средствам, и т.д.

Видео:Основные средства и нематериальные активыСкачать

Учет объектов основных средств

Принятие объекта к учету производится на основании распорядительного документа. За образец, как и раньше, можно взять Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) или Акт о приеме-передаче здания (сооружения), формы которых (ОС-1 и ОС-1а) были утверждены постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7.

И в очередной раз обращаю внимание, что оформлением указанных документов должна заниматься не бухгалтерия, а соответствующие инженерно-технические службы организации. Это в их компетенцию должна входить оценка технического состояния приобретенного (созданного) объекта, степени пригодности его к эксплуатации, срока полезного использования и пр.

Единицей учета объектов основных средств, как и ранее, является инвентарный объект (п. 10 ФСБУ 6/2020). Больших разниц в определении этого понятия по сравнению с данным в п. 6 ПБУ 6/01 также выявить не удалось.

И точно так же при наличии у одного объекта основных средств нескольких частей, стоимость и сроки полезного использования которых существенно отличаются от стоимости и срока полезного использования объекта в целом, каждая такая часть признается самостоятельным инвентарным объектом.

Такая ситуация, к примеру может возникнуть, при принятии к учету какого-нибудь супернавороченного компьютера (для графических, верстальных, монтажных и т.п. работ), для работы с которым понадобятся еще монитор, клавиатура и пр.

И монитор с клавиатурой, стоимость которых в десятки раз меньше стоимости системного блока, можно принять к учету, как отдельные инвентарные объекты, точнее, как хозяйственный инвентарь.

Можно привести еще не один пример комплексов конструктивно сочлененных предметов, стоимость и срок полезного использования частей которых существенно отличаются.

Видео:Урок 3. Как учитывать основные средства по новым правилам в 1С 8.3 Бухгалтерия?Скачать

Ключевые моменты в учете основных средств при УСНО

Автор: Новикова С. Г., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Затраты на приобретение (сооружение) основных средств (ОС) разрешены к учету при УСНО (конечно, только при применении объекта налогообложения «доходы минус расходы»). При этом порядок признания затрат на ОС зависит от периода их приобретения налогоплательщиком.

Приобретение объекта ОС именно в период применения УСНО – весьма выгодная операция для налогоплательщика, поскольку затраты в этом случае учитываются в течение года с момента ввода объекта в эксплуатацию. А вот досрочная продажа объекта ОС (ранее сроков, определенных нормами гл. 26.2 НК РФ) – напротив, чревата дополнительными платежами в бюджет из-за обязательного пересчета налоговых выплат.

Видео:Учет основных средств и нематериальных активов ОС и НМАСкачать

Порядок признания расходов по ОС в рамках УСНО

Расходы, связанные с приобретением ОС и понесенные в период применения УСНО, учитываются с момента ввода этих средств в эксплуатацию. В таком же порядке признаются расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение ОС. Об этом сказано в пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ.

В течение налогового периода расходы по ОС принимаются за отчетные периоды равными долями в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ, – в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм (пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). И, конечно, обозначенные расходы принимаются при соответствии критериям, названным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

При этом затраты на имущество, права на которое подлежат государственной регистрации (в ЕГРН), учитываются в расходах с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав (п. 3 ст. 346.16 НК РФ, Письмо Минфина России от 02.11.2018 № 03-11-11/78852).

Причем, как установлено п. 4 ст. 346.17 НК РФ, «упрощенцы» вправе учесть в налоговой базе расходы только по объектам ОС, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.

Иными словами, для включения в расходы при УСНО затрат на приобретение (создание) объектов ОС необходимо выполнение трех условий:

оплата объекта (полная или частичная). Способ оплаты ОС (заемными или собственными средствами) значения не имеет (см. письма Минфина России от 06.08.2019 № 03-11-11/59075, от 28.08.2018 № 03-11-06/2/61172);

ввод объекта в эксплуатацию;

Компания на УСНО с объектом налогообложения «доходы минус расходы» в апреле 2021 года приобрела и ввела в эксплуатацию в качестве основного средства оборудование стоимостью 270 000 руб.

Эти затраты компания признает в расходах равными частями (по 90 000 руб.) по состоянию на 30 июня, 30 сентября и 31 декабря.

Есть еще несколько важных моментов касательно признания расходов по ОС. В их состав включаются объекты, признаваемые амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ (на что указано в п. 4 ст. 346.16 НК РФ). Амортизируемым же признается имущество, которое одновременно отвечает следующим условиям (п. 1 ст. 256 НК РФ):

находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не установлено гл. 25 НК РФ);

используется для извлечения дохода;

имеет первоначальную стоимость более 100 000 руб.;

К сведению: первоначальная стоимость ОС при УСНО определяется по правилам бухгалтерского учета (пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Чтобы определить первоначальную стоимость ОС, необходимо суммировать фактические затраты на приобретение, сооружение и изготовление. В затраты на приобретение ОС включаются (п. 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»):

стоимость ОС по договору;

расходы на консультационные и иные услуги, необходимые для приобретения объекта;

таможенные пошлины и сборы, связанные с покупкой объекта;

вознаграждения по посредническому договору, если ОС приобреталось с участием посредника;

сумма «входного» НДС, уплаченного поставщику.

С 2022 года ПБУ 6/01 утратит силу. Ему на смену придет ФСБУ 6/2020 «Основные средства». Этот стандарт можно применять и в 2021 году (что обязательно отражается в учетной политике).

Видео:Урок 4. Как в 1С учитывать малоценное и основное средство в версии 8.3 Бухгалтерия?Скачать

Отражение операций по ОС в КУДиР

Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) ОС, их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение отражаются в КУДиР в разд. 2. (Он обязателен для заполнения лишь для «упрощенцев», выбравших в качестве объекта налогообложения доходы минус расходы.) Расходы по ОС в указанном разделе отражаются позиционным способом отдельно по каждому объекту (п. 3.4 Порядка, утвержденного Приказом Минфина России от 22.10.2012 № 135н).

Важный нюанс отражения расходов по ОС в КУДиР: итоговая сумма, которая отражает расходы на покупку, учитываемые при исчислении налоговой базы одного или нескольких объектов ОС, указывается в последней строке разд. 2 в графе 12. Затем ее необходимо вписать в графу 5 разд. 1 книги.

Добавим: записи по одному и тому же объекту ОС вносятся в разд. 2 ежеквартально, пока стоимость (остаточная стоимость) объекта не будет полностью признана в налоговой базе при УСНО. Допустим, ОС приобретено при УСНО и принято к налоговому учету в апреле 2021 года (то есть во II квартале). Следовательно, одинаковые записи по нему будут внесены в разд. 2 во II, III и IV кварталах.

Видео:Какие основные средства облагаются налогом на имущество?Скачать

Расходы по ОС при смене режима налогообложения

При переходе плательщика налога на прибыль на УСНО с объектом налогообложения «доходы минус расходы» в налоговом учете на дату перехода отражается остаточная стоимость ОС, оплаченных до перехода, в виде разницы между ценой приобретения (сооружения, изготовления, создания самой организацией) и суммой начисленной амортизации (п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ). Если объект не введен в эксплуатацию в период применения общего режима налогообложения, это не объект ОС и амортизация по нему не начисляется. Соответственно, стоимость такого имущества на дату перехода на УСНО в силу названной нормы определять не нужно.

Порядок признания остаточной стоимости ОС, приобретенных до начала работы в рамках УСНО, зависит от срока полезного использования объекта (пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ):

до 3 лет включительно – расходы учитываются в течение первого календарного года применения спецрежима;

от 3 до 15 лет включительно – 50, 30 и 20 % стоимости в течение соответственно первого, второго и третьего календарных лет применения УСНО;

свыше 15 лет – в течение первых 10 лет применения данного налогового режима.

В каждом налоговом периоде расходы принимаются к учету за отчетные периоды равными долями.

В феврале 2020 года компания приобрела и ввела в эксплуатацию основное средство стоимостью 240 000 руб. Срок полезного использования данного объекта ОС – 5 лет. Сумма начисленной амортизации за 10 месяцев 2020 года составила 40 000 руб.

С 1 января 2021 года компания применяет УСНО с объектом «доходы минус расходы».

Остаточная стоимость объекта ОС на 1 января 2021 года составила 200 000 руб. (240 000 — 40 000).

Эту сумму компания будет списывать равными долями в течение 3 лет: в 2021 году – 100 000 руб. (по 25 000 руб. ежеквартально), в 2022 году – 60 000 руб. (по 15 000 руб. ежеквартально), в 2023 году – 40 000 руб. (по 10 000 руб. ежеквартально).

В ситуации, когда строительство объекта налогоплательщик начал еще в рамках общего режима налогообложения, но достраивает его и вводит в эксплуатацию уже в рамках УСНО, данный объект считается приобретенным (созданным) в период применения УСНО. Следовательно, в этом случае затраты по ОС учитываются в расходах по правилам УСНО (определенным п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ), конечно, при условии оплаты понесенных расходов и эксплуатации объекта в предпринимательской деятельности.

Если объект незавершенного строительства, строительство которого начато на общем режиме, не введен в эксплуатацию и после перехода на УСНО, то расходы на его сооружение, произведенные в период применения общего режима налогообложения и УСНО, не подлежат включению в налоговую базу по «упрощенному» налогу (см. Письмо Минфина России от 21.01.2020 № 03-11-06/2/2841).

Таким образом, решение вопроса о признании в составе «упрощенных» расходов затрат, понесенных в связи со строительством объекта недвижимости сначала в рамках общего режима налогообложения, а затем при УСНО, зависит от того, что происходит с этим объектом дальше. Если он так и не будет введен в эксплуатацию (то есть останется в статусе объекта незавершенного строительства), нет никаких оснований для включения данных затрат в налоговую базу по «упрощенному» налогу. Продавать объект незавершенного строительства после перехода с общего режима на УСНО с точки зрения налогообложения невыгодно – ведь тогда выручку от его реализации придется учесть в составе доходов от реализации (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17 НК РФ). А списать на расходы затраты на его строительство не получится, поскольку подобные расходы в силу пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ могут быть учтены в уменьшение налоговой базы при УСНО только после ввода объекта в эксплуатацию, чего в данном случае не происходит.

Видео:Продажа основных средств: учет и налогообложениеСкачать

О восстановлении НДС по объектам ОС при переходе на УСНО

При переходе на УСНО суммы НДС, принятые к вычету по объектам ОС, в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на спецрежим (п. 3 ст. 170 НК РФ). Восстановлению подлежат суммы налога в размере, пропорциональном остаточной (балансовой) стоимости объекта ОС без учета переоценки. Подлежащие восстановлению суммы налога не включаются в стоимость ОС, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.

Восстановить НДС потенциальный «упрощенец» должен в налоговом периоде, предшествующем переходу (то есть в четвертом квартале, поскольку налоговым периодом для НДС является квартал – ст. 163 НК РФ).

К сведению: если НДС по имуществу, приобретенному до перехода на УСНО, к вычету не ставился, то данный налог восстанавливать не нужно (см. Письмо Минфина России от 18.10.2016 № 03-07-14/60503).

С 2021 года компания переходит с общего режима налогообложения на УСНО. При этом по состоянию на 31 декабря 2020 года у нее имелось оборудование, по которому необходимо было восстановить НДС.

Первоначальная стоимость оборудования – 270 000 руб., начисленная амортизация – 63 000 руб., НДС (20 %), ранее принятый к вычету, – 54 000 руб.

Остаточная стоимость оборудования на дату перехода на УСНО составила 207 000 руб. (270 000 — 63 000).

Восстановленный НДС с остаточной стоимости оборудования равен 41 400 руб. ((270 000 — 63 000) / 270 000 x 54 000). Эту сумму компания отразила в составе прочих расходов на основании ст. 264 НК РФ.

Видео:Урок 2.7.7. Долгосрочные активы. Основные Средства в целях Налогообложения (Управление ДА).Скачать

Как быть со стоимостью ОС, если изменился объект налогообложения?

Может ли «упрощенец» признать в расходах стоимость объекта ОС, приобретенного до смены объекта налогообложения с «доходы» на «доходы минус расходы»?

Это возможно, но только если ввод объекта ОС в эксплуатацию состоялся в период, когда налог уже исчислялся с разницы между доходами и расходами (несмотря на то, что затраты, связанные с его приобретением (сооружением), были понесены в период применения объекта налогообложения «доходы») (см. письма Минфина России от 11.12.2019 № 03-11-11/96917, от 18.10.2017 № 03-11-11/68187).

При признании расходов на приобретение ОС, оплачиваемого в рассрочку, при смене объекта налогообложения при УСНО следует руководствоваться Письмом Минфина России от 09.12.2013 № 03-11-06/2/53560. В нем сказано, что суммы платежей, уплачиваемые за актив после перехода на объект налогообложения «доходы минус расходы», можно учесть в составе расходов на приобретение ОС в размере фактически уплаченных сумм.

Компания на УСНО с объектом налогообложения «доходы» в декабре 2020 года приобрела и оплатила ОС первоначальной стоимостью 365 000 руб. В эксплуатацию оно было введено в январе 2021 года – в период, когда компания уже применяла объект налогообложения «доходы минус расходы». В декабре 2020 года компания оплатила лишь часть стоимости оборудования – 250 000 руб. Оставшиеся 165 000 руб. были уплачены в феврале 2021 года.

В 2021 году в расходах компания может учесть только 165 000 руб., уплаченные за оборудование в феврале. Эта сумма будет учтена в налоговой базе равными долями.

Таким образом, компания признает в расходах в 2021 году в течение четырех кварталов по 41 250 руб. (165 000 руб. / 4 кв.) и отразит эту сумму в разд. 1 КУДиР по состоянию на 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря.

Видео:Как принять к учету основные средства в «1С» - часть 1Скачать

Последствия досрочной реализации ОС при УСНО

В случае реализации приобретенных ОС до истечения 3 лет с момента учета затрат на их приобретение в составе расходов в соответствии с гл. 26.2 НК РФ (в отношении ОС со сроком полезного использования свыше 15 лет – до истечения 10 лет с момента их приобретения) «упрощенец» обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими ОС с момента учета в составе расходов затрат на их приобретение до даты реализации, передачи (принимая во внимание положения гл. 25 НК РФ) и уплатить дополнительную сумму налога и пени.

В этих случаях необходимо осуществить перерасчет «упрощенного» налога за все отчетные (налоговые) периоды, в которых были учтены затраты на приобретение ОС по правилам гл. 26.2 НК РФ, для чего из состава расходов исключаются названные затраты. При этом в расходах учитывается сумма амортизации, начисленная в отношении данных ОС в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ за период с момента учета их стоимости в составе расходов при УСНО до даты их реализации (передачи).

Возможность учета в расходах остаточной стоимости ОС, приобретенных в период применения УСНО и реализованных до истечения вышеуказанных сроков их полезного использования, ст. 346.16 НК РФ не предусмотрена (см. Письмо Минфина России от 19.11.2020 № 03-11-06/2/100677).

Пересчет «упрощенного» налога при досрочной реализации объекта ОС – довольно сложная операция. Он производится за весь период использования объекта начиная с момента его полного принятия к учету в расходах. Эта процедура существенно осложняется при оплате стоимости ОС частями, ведь в расходы можно списать только оплаченную часть стоимости.

Механизм пересчета налоговой базы при УСНО состоит в следующем (см. также письма Минфина России от 13.02.2015 № 03-11-06/2/6557, от 14.04.2014 № 03-11-06/2/16837):

1. Учтенные ранее затраты, связанные с приобретением (созданием) ОС, исключаются из состава расходов.

2. Рассчитывается амортизация ОС в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ за период с момента учета расходов по ним в налоговой базе до даты их реализации (передачи). Затем амортизационные отчисления включаются в налоговую базу.

Компания, применяющая УСНО, в феврале 2020 года приобрела ОС стоимостью 450 000 руб. и со сроком полезного использования 84 месяца (пятая амортизационная группа) и в этом же месяце ввела его в эксплуатацию. Но в марте 2021 года компания продала ОС за 390 000 руб. В том же месяце названная сумма поступила на расчетный счет компании.

Изначально компания, начиная с I квартала 2020 года, ежеквартально учитывала в составе расходов сумму в размере 112 500 руб. (450 000 / 4) (п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

При досрочной продаже ОС компания должна осуществить корректировку налоговой базы, рассчитать и уплатить суммы скорректированных авансовых платежей и налога, а также рассчитать и уплатить пени. То есть она должна исключить из состава расходов, учтенных при расчете «упрощенного» налога, за I квартал, полугодие, 9 месяцев и за 2020 год суммы 112 500, 225 500, 337 500, 450 000 руб. нарастающим итогом соответственно.

Отметим, что ФНС в Письме от 14.12.2006 № 02-6-10/233@ в рассматриваемой ситуации рекомендовала «упрощенцам»:

не вносить в КУДиР результаты исправления расходов за прошедшие налоговые (отчетные) периоды;

оформить бухгалтерскую справку и отразить в ней сторно сумму расходов по реализуемому объекту основных средств, а также суммы «новых» расходов.

Следующий шаг – расчет амортизации по ОС (за период с марта 2020 года по март 2021 года) и включение этих сумм в расходы.

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений составляет 5 357 руб. (450 000 руб. / 84 мес.).

Отчетные (налоговый) периоды

Амортизационные отчисления, включаемые в налоговую базу, руб.

Ежемесячно

Нарастающим итогом

I квартал 2020 года

5 357 (5 357 руб. x 1 мес.)

Полугодие 2020 года

21 428 (5 357 руб. x 4 мес.)

Девять месяцев 2020 года

37 499 (5 357 руб. x 7 мес.)

53 570 (5 357 руб. x 10 мес.)

I квартал 2021 года

16 071 (5 357 руб. x 3 мес.)

Далее компания должна рассчитать авансовые платежи и «упрощенный» налог за 2020 год к доплате.

Отчетные (налоговый) периоды

Корректировка налоговой базы, руб.

Сумма налога к доплате, руб.

I квартал 2020 года

На 107 143 (112 500 — 5 357)

16 071 (107 143 x 15%)

Полугодие 2020 года

На 203 572 (225 000 — 21 428)

30 536 (203 572 x 15%)

Девять месяцев 2020 года

На 300 001 (337 500 — 37 499)

45 000 (300 001 x 15%)

На 396 430 (450 000 — 53 570)

59 465 (396 430 x 15%)

Таким образом, по итогам 2020 года компания должна доплатить в бюджет 59 465 руб. «упрощенного» налога.

В рассматриваемой ситуации компании нужно указать в КУДиР за текущий, 2021 год начисленную на основании бухгалтерской справки сумму амортизации 16 071 руб. за январь – март 2021 года.

Кроме того, на дату перечисления доплаты в бюджет компания также должна рассчитать пени за просрочку авансовых платежей, исходя из сумм и сроков их уплаты, налога за 2020 год и ключевой ставки, действующей в эти периоды.

Учет в составе расходов стоимости объекта ОС возможен только при применении объекта налогообложения «доходы минус расходы». При этом «упрощенцы» признают расходы на приобретение (создание) ОС быстрее, чем на общем режиме налогообложения. Порядок признания затрат на ОС в расходах зависит от периода их приобретения, а для объектов, приобретенных до перехода на УСНО, – от срока полезного использования. Реализуя ранее установленного срока учтенные в расходах по УСНО объекты ОС, «упрощенец» должен произвести перерасчет налога по правилам гл. 25 НК РФ. Кроме того, он должен подать уточненную декларацию по УСНО за период перерасчета и уплатить пени с возникающей в этом случае недоимки.

🔍 Видео

Понятие Основного средстваСкачать

Как правильно принять к учету Основные средстваСкачать

Амортизация основных средств: что это такое и как ее посчитать двумя методамиСкачать

Занятие № 14. Амортизация основных средствСкачать

Основные средства на УСН. Учет основных средств в налоговом учете 2021.Скачать