Расходы экспедитора подлежащие возмещению за счет клиента (8 видео)

О возмещаемых расходах по договору транспортной экспедиции

Е.Н. Шкадова, менеджер «ФБК Право»,
Е.Е. Петровская, ведущий консультант
департамента развития и стандартизации учетных процессов ФБК.

Транспортно-экспедиционная деятельность является достаточно отрегулированной сферой деятельности с точки зрения нормативно-правовой составляющей. Однако и здесь есть тонкие моменты, о которых участникам следует договориться «на берегу», потому что в дальнейшем решающее значение будут иметь именно положения договора. В частности, к таким моментам относится вопрос возмещаемых расходов по договору транспортной экспедиции.

Возьмем самую распространенную ситуацию: экспедитор заключил с клиентом договор транспортной экспедиции, по условиям которого экспедитор в качестве агента оказывает услуги, связанные с перевозкой грузов, включая поиск и предоставление подвижного состава третьих лиц. Для этих целей экспедитор заключает договор с неким агентом, который, в свою очередь, также за вознаграждение оказывает экспедитору услуги по подбору и предоставлению подвижного состава (например, вагонов), принадлежащего третьим лицам.

По результатам оказания услуг (отгрузка груза клиента) агент выставляет экспедитору счет, состоящий из двух частей: возмещаемых расходов за предоставление вагонов, принадлежащих третьим лицам, а также вознаграждения агента за поиск предоставленных вагонов.

А вот дальше экспедитору с клиентом необходимо решить, какие расходы и в каком составе следует перевыставлять на клиента. Тут возможны два подхода:

1) экспедитор перевыставляет счет агента в полном объеме на клиента в качестве возмещаемых расходов, а также дополнительно выставляет экспедиторское вознаграждение, предусмотренное договором транспортной экспедиции;

2) к возмещаемым расходам экспедитора могут быть отнесены только расходы агента за предоставление подвижного состава, принадлежащего третьим лицам, в то время как вознаграждение агента является прямым расходом экспедитора, формирующим себестоимость его услуг, и, следовательно, должно увеличивать вознаграждение экспедитора.

Действующее законодательство в сфере транспортно-экспедиционной деятельности по этому вопросу имеет самое общее регулирование. Согласно п. 2 ст. 5 Федерального закона от 30 июня 2003 г. № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности» клиент обязан уплатить вознаграждение, причитающееся экспедитору, а также возместить понесенные им в интересах клиента расходы. Поэтому выбор соответствующего варианта как раз будет определяться исключительно условиями договора, а квалификация заключенного между сторонами договора будет обусловливать порядок бухгалтерского и налогового учета.

В настоящее время вопрос, является договор транспортной экспедиции самостоятельным видом договора или видом посреднического договора, весьма спорный. С одной стороны, судебная практика признает договор транспортной экспедиции самостоятельным видом услуг (см., например, Постановление Президиума ВАС РФ от 26 января 1999 г. № 5056/98, Определение ВАС РФ от 7 мая 2009 г. № ВАС-2785/09). С другой стороны, согласно позиции Минфина России отдельные элементы и условия договора транспортной экспедиции аналогичны посредническому договору (письма от 10 января 2013 г. № 03-07-09/01, от 29 декабря 2012 г. № 03-07-15/161).

Если экспедитор взимает с клиента определенную договором плату за оказанные услуги (без разделения на вознаграждение и компенсацию расходов), то данные взаимоотношения могут быть квалифицированы как оказание услуг. При такой конфигурации договора вопросов с возмещаемыми расходами не возникает в принципе.

Если же экспедитор получает за свои услуги вознаграждение, а его расходы компенсируются клиентом, то такие взаимоотношения могут быть оценены как посреднические.

Действующее гражданское законодательство, регулирующее как транспортно-экспедиционную деятельность, так и посреднические услуги, не содержит каких-либо исключений в части видов расходов, которые должны быть возмещены клиентом. По общему правилу возмещению подлежат любые виды расходов, понесенные экспедитором (посредником).

Уплата вознаграждения агенту за поиск товаров, предоставляемых клиенту, является расходом, понесенным экспедитором в связи с выполнением поручения клиента, следовательно, данный расход является возмещаемым.

Аналогичную позицию занимает и Минфин России. Так, в письмах от 29 декабря 2012 г. № 03-07-15/161 и от 30 марта 2005 г. № 03-04-11/69 прямо указано, что расходы, произведенные экспедитором в интересах клиента при исполнении договора транспортной экспедиции, в том числе в виде сумм, уплачиваемых перевозчику, а также организациям, осуществляющим погрузочно-разгрузочные работы, подлежат возмещению клиентом и в соответствии с п. 9 ст. 270 Налогового кодекса РФ не учитываются экспедитором при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Отметим, что судебная практика применительно к данной ситуации носит фрагментарный и косвенный характер, однако в целом подтверждает сделанный ранее вывод. Так, согласно Постановлению ФАС Московского округа от 15, 11 мая 2006 г. № КА-А40/2894-06 Гражданский кодекс РФ не содержит нормы, в соответствии с которой суммы субагентских вознаграждений должны являться составной частью агентского вознаграждения. Анализируя нормы заключенных агентских договоров, согласно которым принципал обязался уплатить агенту вознаграждение за исполнение поручения и возместить расходы, связанные с выполнением поручения, в том числе расходы по возмещению расходов субагентов и выплате вознаграждения субагентам, суд, основываясь на ст. 1001, 1011 ГК РФ, пришел к следующему выводу: несмотря на то что выплату вознаграждения субагентам производит агент на основании заключенных с субагентом договоров, субагентские вознаграждения и все остальные расходы, связанные с исполнением поручения принципала, возмещаются принципалом и не могут рассматриваться в качестве дохода агента.

Следует отметить, что судебной практике известен случай, когда возмещаемые согласно условиям договора расходы агента были признаны судом частью вознаграждения агента в связи с тем, что агент не перевыставлял клиенту оплаченные им счета своих контрагентов, а учитывал расходы по ним как свои собственные затраты (Постановление Президиума ВАС РФ от 18 мая 2010 г. № 17795/09).

Теоретически данный подход по аналогии может быть распространен на рассматриваемую ситуацию. В этом контексте стороны договора (клиент и экспедитор) могут договориться о том, что часть расходов экспедитора, связанная с уплатой вознаграждения агенту, не будет перевыставляться клиенту и в связи с этим будет являться расходом экспедитора, увеличивающим вознаграждение последнего.

Если же в договоре между экспедитором и клиентом такая договоренность отсутствует, применение данного подхода не может быть обосновано. В этом случае экспедитору следует перевыставлять счета агента в полном объеме на клиента в качестве возмещаемых расходов.

Теперь рассмотрим отношения экспедитора и клиента в рамках договора транспортной экспедиции с точки зрения законодательства о бухгалтерском учете.

Затраты, понесенные экспедитором и полностью возмещаемые клиентом, не признаются расходами экспедитора и относятся на расчеты с клиентом (п. 2 ПБУ 10/99 1 ).

При получении от клиента денежных средств в возмещение затрат в бухгалтерском учете экспедитора погашается дебиторская задолженность, дохода при этом не образуется (п. 2 ПБУ 9/99 2 ).

В соответствии с п. 3 ПБУ 9/99 не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц в виде сумм по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п. Исходя из смыслового содержания данного пункта, его можно расширить другими аналогичными поступлениями, которые получает экспедитор для покрытия расходов, понесенных в интересах третьих лиц (клиента).

Рассматриваемая ситуация с возмещением расходов экспедитора прямо указана в проекте Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» 3 . Согласно подп. «д» п. 4 проекта Положения не признаются доходами организации поступления от контрагента в пользу третьих лиц в счет возмещения коммунальных платежей в арендованных и иных аналогичных отношениях, компенсации оплаты транспортировки грузов и проч.

В соответствии с п. 7 ПБУ 1/2008 4 при формировании учетной политики по конкретному вопросу организации и ведения бухгалтерского учета выбирается один способ из нескольких, допускаемых законодательством Российской Федерации и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. При этом если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организация разрабатывает соответствующий способ, исходя из ПБУ 1/2008 и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО).

В Иллюстративных примерах (п. 21), являющихся приложением к МСФО (IAS) 18 «Выручка» 5 , указано, что при рассмотрении того, являются ли поступления выручкой, необходимо вынести суждение в отношении того, подвергается ли компания рискам и получает ли выгоды, связанные с оказанием услуг. То обстоятельство, что сумма компенсации (без учета экспедиторского вознаграждения) от клиента соответствует сумме расходов экспедитора, понесенных по агентскому договору, означает, что у экспедитора отсутствует экономическая выгода от получения компенсации, а тот факт, что все расходы, понесенные при оказании услуг транспортной экспедиции, в любом случае будут компенсированы, свидетельствует об отсутствии экономического риска.

При использовании данного подхода в бухгалтерском учете должно быть учтено получение возмещения от клиента на покрытие затрат экспедитора, понесенных в рамках агентского договора, заключенного с агентом, записью по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту учета расчетов с клиентом. Перечисление компенсации агенту проводится бухгалтерской записью по дебету счета учета расчетов с агентом и кредиту счета 51. По факту оказания услуг по дебету счета учета расчетов с клиентом и кредиту счета учета расчетов с агентом отражается задолженность перед агентом за оказанные услуги, подлежащая погашению за счет клиента. Выручка экспедитора признается в сумме экспедиторского вознаграждения.

Схема бухгалтерских записей в учете экспедитора имеет следующий вид:

Д 51 — К 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с клиентом» — получены денежные средства по договору транспортной экспедиции;

Д 76, субсчет «Расчеты с агентом» — К 51 — перечислены денежные средства агенту по агентскому договору;

Д 76, субсчет «Расчеты с клиентом» — К 76, субсчет «Расчеты с агентом» — начислена задолженность по агентскому договору (по отчету агента), включая вознаграждение агента, подлежащее погашению за счет клиента;

Д 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Расчеты с клиентом» — К 90 «Продажи» (91 «Прочие доходы и расходы») — начислена выручка по договору транспортной экспедиции в сумме экспедиторского вознаграждения;

Д 76, субсчет «Расчеты с клиентом» — К 62, субсчет «Расчеты с клиентом» — зачтена задолженность по договору транспортной экспедиции в сумме экспедиторского вознаграждения (если вознаграждение перечислено одновременно с компенсацией затрат);

Д 51 — К 62, субсчет «Расчеты с клиентом» — получено экспедиторское вознаграждение (если вознаграждение уплачивается отдельно).

1 Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н.

2 Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н.

4 Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утверждено приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н.

5 Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 18 «Выручка» введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 25 ноября 2011 г. № 160н.

Содержание

Расходы экспедитора подлежащие возмещению за счет клиента
Возмещаемые затраты – доходы экспедитора-«упрощенца»?
Транспортная экспедиция: документальное оформление, бухучет и налогообложение
💡 Видео

Видео:НДС за 5 минут. Базовый курс. Вычеты и возмещение налога.Скачать

Расходы экспедитора подлежащие возмещению за счет клиента

Барбой А. Я.,
налоговый консультант, аудитор, лектор профессиональных семинаров

Видео:Экспедитор, кто это такой| Как стать экспедитором | Зачем нужен экспедиторСкачать

Возмещаемые затраты –
доходы экспедитора-«упрощенца»?

Как у организаций, так и у предпринимателей наиболее распространена такая посредническая деятельность, как оказание услуг по договору транспортной экспедиции. Отрадно отметить, что эта сфера деятельности на законодательном уровне достаточно отрегулирована, но при этом и здесь присутствуют тонкие моменты, которых, конечно же, можно избежать. Необходимо, чтобы все эти моменты в каждом конкретном случае стороны обозначили в договоре.

Напомним, что при исчислении налога при УСН организации и предприниматели – посредники должны учитывать свои доходы в порядке, установленном п. 1 ст. 346.15, а также ст.ст. 248, 249, 250, пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ. При этом заметим, что такой порядок касается не только тех, кто работает на «упрощенке» с объектом налогообложения «доходы», но и тех, кто применяет УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы».

В состав налогооблагаемых доходов этими организациями включаются следующие поступления от посреднической деятельности:

посредническое вознаграждение как плата за оказанные услуги;
дополнительная выгода.

Обратите внимание: поступления, предусмотренные ст. 251 НК РФ, посредник-«упрощенец» не учитывает в своих доходах (п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

В связи с этим при осуществлении посреднической деятельности необходимо не только правильно «опознать» налогооблагаемые поступления, но и учесть их в определенный момент, поскольку «упрощенцы» определяют доходы кассовым методом согласно п. 1 ст. 346.17 НК РФ.

При этом указанный порядок распространяется и на те случаи, когда посредник получает свое вознаграждение авансом, до утверждения отчета о выполненном поручении. В результате аванс учитывается в доходах на дату его фактического поступления даже в том случае, если договором аванс не предусмотрен (письмо МФ РФ от 30.10.2009 № 03-11-06/2/231).

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Налоговый учет доходов и расходов российской организации-агента предопределяется условиями заключенного агентского договора.

Пример 1.

ООО «Стандарт» оказывает услуги по договорам транспортной экспедиции. Это является основной деятельностью организации. Компания применяет УСН с объектом налогообложения «доходы». По договору экспедитор обязуется от своего имени и за счет клиента организовать выполнение услуг, связанных с перевозкой груза клиента, а клиент обязуется уплатить вознаграждение и возместить расходы, понесенные в связи с выполнением обязанностей по данному договору. При этом для осуществления перевозки экспедитор от своего имени заключает договор с третьим лицом – агентом, который, в свою очередь, заключает соответствующий договор с перевозчиком.

При этом сумма вознаграждения экспедитора составила 250 000 руб., а общая величина расходов, понесенных экспедитором в интересах клиента, составила 1 500 000 руб., в т. ч. 150 000 руб. – расходы агента, связанные с поиском вагонов для перевозки груза, и 1 350 000 руб. – расходы самого перевозчика.

По результатам выполнения услуг по договору перевозки агент выставляет экспедитору счет, который состоит, как правило, из двух частей: возмещаемых расходов за предоставление вагонов, принадлежащих третьим лицам, и причитающегося ему вознаграждения за поиск предоставленных вагонов.

А далее экспедитор и клиент обоюдно должны решить, какие расходы и в каком составе будут экспедитором перевыставлены клиенту. При этом возможны три варианта.

Вариант 1. Экспедитор перевыставляет клиенту счет агента в полном объеме для возмещения ему расходов, понесенных им в интересах клиента. К тому же дополнительно выставляет клиенту для оплаты счет в размере причитающегося ему экспедиторского вознаграждения, предусмотренного договором транспортной экспедиции.

Вариант 2. Клиент возмещает экспедитору только расходы агента по предоставлению вагонов, а вознаграждение перевозчику в этом случае будет отнесено к прямым расходам экспедитора, который учтет эти расходы в составе себестоимости, формирующей его затраты по предоставлению услуг экспедитора. В таком случае эти расходы должны увеличить вознаграждение экспедитора.

Вариант 3. Клиент оплачивает услуги экспедитора в полной сумме, в которую входят: вознаграждение экспедитора и общая сумма услуг, предоставленных агентом и перевозчиком.

Какие же доходы должен учесть экспедитор, применяющий УСН, в бухгалтерском и налоговом учете? Для ответа на этот вопрос обратимся к действующему законодательству в сфере транспортно-экспедиционной деятельности.

Так, согласно п. 2 ст. 5 Федерального закона от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности» клиент обязан уплатить вознаграждение, причитающееся экспедитору, а также возместить расходы, понесенные им в интересах клиента.

Можно сделать вывод, что выбор одного из обозначенных выше вариантов должен определяться исключительно условиями договора. Это и будет обусловливать порядок бухгалтерского и налогового учета как у экспедитора, так и у его клиента.

Применительно к варианту 1 доход экспедитора составит 250 000 руб. При этом возмещаемые расходы в размере 1 500 000 руб. не будут являться доходом экспедитора, так как его услуги в этом случае носят посреднический характер.

Если по условиям договора сторонами будет выбран вариант 2, то доходом экспедитора будет являться его вознаграждение в размере 250 000 руб., увеличенное на величину услуг перевозчика, так как эта величина будет включена в состав себестоимости оказанных услуг в размере 1 600 000 руб. (250 000 руб. + 1 350 000 руб.) – при объекте налогообложения «доходы минус расходы». При этом расходы, возмещаемые клиентом, в размере 150 000 руб. не будут являться доходом экспедитора, а значит, не будут включены в состав себестоимости оказанных им услуг. В данном случае договор на предоставление услуг экспедитором также носит посреднический характер.

Если же стороны договора выберут вариант 3, то доходом экспедитора будет являться вся величина в размере 1 750 000 руб., так как экспедитор получит от клиента причитающееся ему вознаграждение в полном размере. При этом все затраты в размере 1 350 000 руб. будут им отнесены на себестоимость (при объекте налогообложения «доходы минус расходы»). В этом случае договор транспортной экспедиции не будет являться посредническим, а данные взаимоотношения могут быть квалифицированы как оказание услуг. При такой конфигурации договора вопросов с возмещаемыми расходами в принципе не возникает.

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

При применении УСН с объектом налогообложения «доходы» затраты учитываются только в бухгалтерском учете.

Как видим, договор транспортной экспедиции может быть как одним из видов посреднического договора, так и вполне самостоятельным видом договора, направленным на оказание соответствующих услуг.

Исходя из изложенного можно сделать вывод относительно отличительных особенностей данных видов договоров транспортной экспедиции.

Так, если экспедитор получает вознаграждение только за свои услуги, а его расходы компенсируются клиентом отдельно, то такие взаимоотношения могут быть оценены как посреднические. А если экспедитор взимает с клиента определенную договором плату за оказанные услуги без разделения на вознаграждение и компенсацию расходов, то такие взаимоотношения могут быть квалифицированы не иначе, как оказание услуг со всеми вытекающими последствиями.

При этом действующее гражданское законодательство (ст. 801 ГК РФ), регулирующее как транспортно-экспедиционную деятельность, так и посреднические услуги, не содержит исключений в части видов расходов, которые должны быть возмещены клиентом. По общему правилу возмещению подлежат любые виды расходов, которые понесены экспедитором-посредником.

Так, согласно позиции Минфина России отдельные элементы и условия договора транспортной экспедиции сродни посредническому договору (письмо от 10.01.2013 № 03-07-09/01), где прямо указано, что расходы, произведенные экспедитором в интересах клиента при исполнении договора транспортной экспедиции, в том числе в виде сумм, уплачиваемых перевозчику, подлежат возмещению клиентом. К тому же суммы, возмещаемые клиентом, согласно письму Минфина России от 25.07.2012 № 03-11-06/2/96 и в соответствии с пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ при применении организацией упрощенной системы налогообложения выводятся из-под налогообложения ст. 251 НК РФ.

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Если в договоре транспортной экспедиции не оговорена обязанность личного его исполнения экспедитором, то он вправе привлечь любых третьих лиц к исполнению условий договора.

Далее взаимоотношения экспедитора и клиента рассмотрим с точки зрения законодательства о бухгалтерском учете в рамках соответствующего договора, носящего посреднический характер.

Согласно п. 2 ПБУ 9/99 при получении от клиента денежных средств, направленных исключительно на возмещение затрат, в бухгалтерском учете экспедитора погашается лишь дебиторская задолженность, а доход при этом так же, как и для цели налогообложения, не образуется.

При использовании данного подхода в бухгалтерском учете экспедитора ООО «Стандарт», являющегося согласно договору экспедитором-посредником, могут иметь место следующие бухгалтерские записи:

Дебет	Кредит	Сумма	Операция
51	76, субсчет «Расчеты с клиентом»	1 750 000	Получены денежные средства по договору транспортной экспедиции
76, субсчет «Расчеты с агентом»	51	1 500 000	Перечислены денежные средства агенту по агентскому договору
76, субсчет «Расчеты с клиентом»	76, субсчет «Расчеты с агентом»	1 500 000	Начислена задолженность по агентскому договору согласно отчету агента, включая вознаграждение агента, подлежащее погашению за счет клиента
62, субсчет «Расчеты с клиентом»	90	250 000	Начислена выручка по договору транспортной экспедиции в сумме экспедиторского вознаграждения
76, субсчет «Расчеты с клиентом»	62, субсчет «Расчеты с клиентом»	250 000	Зачтена задолженность по договору транспортной экспедиции в сумме экспедиторского вознаграждения (в случае, если вознаграждение перечислено клиентом одновременно с компенсацией затрат)
51	62, субсчет «Расчеты с клиентом»	250 000	Получено экспедиторское вознаграждение (в случае, если вознаграждение уплачивается клиентом отдельно)

Для цели налогообложения у экспедитора-посредника будет его вознаграждение в размере 250 000 руб.

На практике можно встретить и такую ситуацию, при которой в договоре транспортной экспедиции величина агентского вознаграждения – примерная сумма.

ПОЗИЦИЯ СУДА

Предметом договора транспортной экспедиции является совершение определенных действий со стороны экспедитора по сопровождению груза в процессе перевозки. При этом все издержки, связанные с самим процессом перевозки, должен нести клиент, за исключением случаев, когда таковые связаны с неисполнением или ненадлежащим исполнением экспедитором своих обязанностей.

Пример 2.

По договору транспортной экспедиции от 16 января 2017 года ООО «Восток» получило от клиента 300 000 руб. По условиям договора вся полученная сумма должна быть перечислена перевозчику на оплату железнодорожного тарифа, вознаграждение экспедитора за оказанные услуги по поиску перевозчика и оплате железнодорожного тарифа составляет 3% от полученной суммы.

В рассматриваемой ситуации по договору транспортной экспедиции между экспедитором и клиентом применяется посредническая схема расчетов. У ООО «Восток» суммы перечисленных платежей на оплату железнодорожного тарифа согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу УСН.

При таком способе расчетов за экспедиторские услуги доходом экспедитора будет являться расчетная величина в размере 9000 руб. (300 000 руб. x 3%), которая отдельной суммой будет выплачена клиентом экспедитору-посреднику.

На практике довольно часто возникает ситуация, когда экспедитор вынужден дополнительно перевыставить клиенту отдельные счета на стоимость своих дополнительно возникших расходов, таких, например, как сбор за возврат порожних вагонов. В таких случаях экспедитору необходимо учесть, что перевыставить клиенту можно только те расходы, которые согласованы договором. Например, если в договоре транспортной экспедиции прописано, что клиент возмещает только стоимость железнодорожного тарифа, то расходы за подачу и уборку вагонов перепредъявить клиенту экспедитор уже не сможет (постановление ФАС Уральского округа от 08.11.2007 № Ф09-8611/07-С5).

Чтобы исключить возникновение подобных непредвиденных ситуаций, рекомендуем экспедитору заключить дополнительное соглашение к договору транспортной экспедиции – в данном случае на предмет возмещения клиентом расходов за подачу и уборку вагонов.

Обратим внимание еще на один нюанс подобных сделок.

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Если организация-экспедитор оказывает клиенту дополнительные услуги (хранение груза, осуществление погрузочно-разгрузочных работ), плата за их выполнение также включается в состав доходов.

Пример 3.

По договору транспортной экспедиции от 16 января 2017 года ООО «Гермес» (экспедитор) обязалось за вознаграждение, по поручению и за счет клиента организовать выполнение экспедиторских услуг при перевозках грузов железнодорожным транспортом по территории России, СНГ и других государств, в том числе путем привлечения третьих лиц для исполнения обязательств по договору.

Общая стоимость экспедиторских услуг по договору составляет 6 200 000 руб. и включает в себя:

1) уплату железнодорожного тарифа, платежей и сборов за перегон по территории России полувагонов в количестве 50 шт., принадлежащих ООО «Гермес» на праве собственности, – на сумму 3 900 000 руб.;

2) оплату хранения, подачи/уборки вагонов, маневровых работ, сверки номеров, деталей и узлов подвижного состава – на сумму 3 500 000 руб.;

3) уплату железнодорожного тарифа за порожний пробег вагонов, следующих до станции назначения, – на сумму 2 800 000 руб.

Вознаграждение экспедитора образуется как положительная разница между средствами, уплаченными клиентом, и средствами, затраченными экспедитором на оплату работы третьих лиц, привлеченных им для выполнения поручения клиента.

Во исполнение принятых на себя обязательств по договору экспедитор израсходовал денежные средства в сумме 5 100 000 руб.

В данном случае доходом экспедитора от оказания услуг будет являться сумма 1 100 000 руб. (6 200 000 руб. – 5 100 000 руб.).

Исходя из изложенного можно сделать следующий вывод: самое пристальное внимание необходимо обратить на содержание договорных обязательств.

Так, в договоре следует детально прописать все предстоящие операции, связанные с перевозкой груза. При определении обязательств по договору сторонам необходимо избегать абстрактных и общих формулировок. В «предмете договора» необходимо предельно четко указать обязанности экспедитора. В частности, должен он сам перевозить груз либо осуществлять перевозку по договору с другой организацией. В «порядке расчетов» необходимо прописать как стоимость перевозки, так и расходы, возмещаемые экспедитору. При этом отдельно следует выделить сумму вознаграждения, причитающуюся экспедитору. Такие мероприятия помогут не только четко организовать правовую работу по исполнению договора, но и избежать неблагоприятных публично-правовых последствий, связанных с различным режимом ведения бухгалтерского учета и налогообложения как вознаграждения экспедитора, так и возмещаемых ему расходов. В противном случае толковать волю сторон придется в суде, что может привести к возложению на какую-либо из сторон дополнительных обязанностей и ответственности за их неисполнение.

Далее обозначим еще одну особенность договора данного вида, которую рассмотрим на практическом примере. Речь пойдет об отражении в бухгалтерском и налоговом учете предоплаты, полученной организацией, применяющей УСН, от клиента в счет вознаграждения по договору, а также о возмещении ущерба, причиненного клиенту повреждением груза в рамках договора транспортной экспедиции.

ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ

Договор транспортной экспедиции можно признать по своей правовой природе посредническим, если в рамках его исполнения экспедитор заключает договоры перевозки от своего имени или от имени клиента, но в любом случае за счет последнего. Тогда доходы в виде сумм возмещаемых расходов, понесенных клиентом в связи с исполнением обязанностей по договору транспортной экспедиции, можно не включать в состав налоговых доходов, но при условии, что размер вознаграждения согласован сторонами без учета возмещаемых расходов.

Пример 4.

ООО «Омега», применяющее УСН, оказывает посреднические услуги по договорам транспортной экспедиции. Это является его основным видом деятельности. В соответствии с условиями очередного договора организация принимает на себя обязательство организовать доставку груза клиента, являющегося грузоотправителем, путем заключения с автотранспортной компанией договора перевозки от своего имени и за счет клиента. При этом ООО «Омега» получило от клиента в счет своего вознаграждения 100% предоплату в размере 90 800 руб. Стоимость перевозки груза составляет 1 100 000 руб. По вине экспедитора часть груза стоимостью 320 000 руб. повреждена и не подлежит восстановлению. В связи с этим клиент предъявил экспедитору претензию, в которой требовал не только выплатить стоимость поврежденного груза, но и вернуть часть суммы предоплаты согласно условиям договора в размере 26 415 руб. Экспедитором претензия принята и удовлетворена.

Как в создавшейся ситуации организация-экспедитор должна отразить доход, причитающийся ей по договору, в бухгалтерском и налоговом учете?

Так, согласно п. 1 ст. 7 Закона № 87-ФЗ экспедитор перед клиентом несет ответственность в виде возмещения ущерба, в том числе за повреждение груза после его принятия и до выдачи грузополучателю, если не докажет, что повреждение груза произошло вследствие обстоятельств, которые экспедитор не мог предотвратить.

Претензия клиента была направлена экспедитору в письменной форме, к которой были приложены документы, оформленные в установленном порядке в соответствии с п. 3 ст. 12 Закона № 87-ФЗ и подтверждающие количество и стоимость отправленного груза.

В связи с тем, что договором транспортной экспедиции установлено, что, наряду с возмещением реального ущерба, вызванного повреждением груза, экспедитор обязан возвратить клиенту ранее уплаченное вознаграждение в размере, пропорциональном стоимости поврежденного груза (п. 3 ст. 7 Федерального закона № 87-ФЗ), в нашем примере экспедитор должен возвратить ранее полученное вознаграждение в виде предоплаты в размере 26 415 руб. ((320 000 руб. : 1 100 000 руб.) х 90 800 руб.).

Согласно п.п. 3, 12 ПБУ 9/99 предоплата, полученная от клиента, не признается доходом организации и учитывается в составе кредиторской задолженности до момента оказания услуг и будет отражена в бухгалтерском учете следующим образом:

Дебет 51 Кредит 62.2 – 90 800 руб. «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Авансы полученные».

Напомним, что при получении экспедитором от клиента груза, предназначенного для перевозки, право собственности на него к организации-экспедитору не переходит. Но при этом экспедитор несет ответственность за утрату, недостачу или повреждение груза. Поэтому организация-экспедитор стоимость груза, полученного от клиента, учитывает на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» в оценке, установленной договором транспортной экспедиции. Списание с забалансового счета происходит в момент передачи груза грузополучателю либо в момент повреждения груза до передачи его грузополучателю (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).

Предоплата, возвращаемая клиенту, не является расходом (п. 2 ПБУ 10/99) и отражается в бухгалтерском учете следующей записью:

Дебет 62.2 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Авансы полученные» Кредит 51 – 26 415 руб.

В налоговом учете организации-«упрощенца» предоплата по договору является доходом для цели налогообложения, а в случае возврата сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат (п. 1 ст. 347.17 НК РФ).

В результате доход для цели налогообложения единым налогом в представленной ситуации составит: 64 385 руб. = (90 800 руб. – 26 415 руб.).

Видео:Оплата перевозки и вознаграждение экспедитораСкачать

Транспортная экспедиция: документальное оформление, бухучет и налогообложение

В настоящее время достаточно распространена деятельность, связанная с оказанием транспортно-экспедиционных услуг. Как показывает практика, при заключении договоров, связанных с перевозкой грузов, оформлении заказов на транспортировку возникает много нарушений и неточностей. Из этой статьи вы узнаете о том, какими документами оформляются эти операции, как избежать ошибок при отражении операций в бухгалтерском учете и при налогообложении.

Правовые основы

Транспортно-экспедиционная деятельность регулируется главой 41 ГК РФ, а также Федеральным законом от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности» (далее – Закон № 87-ФЗ).

Услуги, оказываемые транспортным экспедитором, можно разделить на основные (связанные с перевозкой груза) и дополнительные, которые могут содержаться в договоре, а могут и отсутствовать в нем.

К числу основных услуг относятся: заключение по заданию клиента договоров об организации перевозок соответствующим видом транспорта или в смешанном сообщении; оформление заказов и заявок на подачу транспортных средств под погрузку; оплата провозных платежей; заключение договоров перевозки, договоров фрахтования, обеспечение отправки и получения груза и т.п.

В качестве дополнительных услуг экспедитор может взять на себя получение требующихся для экспорта и импорта документов, растаможку грузов, а также может осуществлять проверку количества и состояния груза, его погрузку и выгрузку, хранение груза, его получение в пункте назначения, маркировку и затаривание груза, проверку состояния упаковки, складирование, а также совершение других операций с грузом (п. 1 ст. 801 ГК РФ) .

Клиент может предоставить экспедитору право заключать договоры как от собственного имени, так и от имени клиента. Последний должен выдать экспедитору доверенность, если она необходима для выполнения его обязанностей (п. 2 ст. 802 ГК РФ).

Клиент обязан предоставить экспедитору полную, точную и достоверную информацию об особенностях груза, об условиях его перевозки, иные сведения, а также документы, необходимые для осуществления таможенного, санитарного и других видов государственного контроля (ст. 804 ГК РФ, ст. 5 Закона № 87-ФЗ).

В свою очередь экспедитор обязан сообщить клиенту об обнаруженных недостатках полученной информации, а в случае неполноты информации запросить у клиента дополнительные данные. Лучше предоставлять информацию в письменном виде (п. 2 ст. 804 ГК РФ).

Клиент в порядке, предусмотренном договором транспортной экспедиции, обязан уплатить причитающееся экспедитору вознаграждение, а также возместить понесенные им расходы в интересах клиента (п. 2 ст. 5 Закона № 87-ФЗ).

Документальное оформление

Документация, подтверждающая исполнение договора транспортной экспедиции, зависит от вида оказываемых услуг.

В соответствии с п. 5 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 № 554, экспедиторскими документами являются:

поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции);
экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя);
складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение).

Экспедиторские документы являются неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции.

В зависимости от характера транспортно-экспедиционных услуг, в том числе при перевозках груза в международном сообщении, сторонами договора транспортной экспедиции может быть определена возможность использования экспедиторских документов, не указанных в п. 5 Правил транспортно-экспедиционной деятельности.

Нелишним также будет оформить такой документ, как отчет экспедитора. В нем экспедитор может указать: суммы, перечисленные в счет заключенного по поручению клиента договора перевозки; документы, подтверждающие перевозку до пункта назначения; сумму своего вознаграждения.

К отчету должны быть приложены первичные перевозочные документы или их копии.

Если экспедитор оказывает услуги по перевозке лично, то он обязан передать клиенту перевозочные документы (товарно-транспортные накладные, авианакладные, коносаменты и др.), подтверждающие оказание этих услуг. Стороны подписывают акт сдачи-приемки.

Для подтверждения выполнения других видов услуг (погрузки, затаривания, маркировки и т.п.) стороны подписывают акт об оказании возмездных услуг с указанием конкретных видов услуг и их стоимости.

Унифицированные формы отчета экспедитора и акта сдачи-приемки оказанных услуг не установлены. Поэтому стороны вправе самостоятельно определять форму и содержание этих документов.

В соответствии с п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 29-ФЗ «О бухгалтерском учете» документы, унифицированная форма которых не предусмотрена, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

наименование и дату составления документа;
наименование организации, от имени которой составлен документ;
содержание хозяйственной операции;
измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении);
наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления
личные подписи и их расшифровки.

Таким образом, для принятия к бухгалтерскому и налоговому учету акт должен содержать все обязательные реквизиты.

Целесообразно описывать содержание хозяйственной операции более подробно, а не ограничиваться словами «работы выполнены в полном объеме» и т.п. Кроме того, в документах, подтверждающих факт оказания транспортно-экспедиционных услуг, необходимо сделать ссылку на договор и заявку.

В пакет документов для организации перевозки собственным автомобильным транспортом экспедитора входят:

договор на транспортно-экспедиционное обслуживание;
акт выполненных работ;
отрывной талон путевого листа автомобиля;
третий экземпляр товарно-транспортной накладной (форма № 1-Т) (далее – ТТН);
счет-фактура экспедитора.

Эти документы должны содержать сведения о маршруте и расстоянии перевозки, наименовании и количестве груза, марке и модели автотранспортного средства.

Если для перевозки автотранспортом будут привлекаться перевозчики, то помимо договора на транспортно-экспедиционное обслуживание, отчета экспедитора и счета-фактуры экспедитора в пакет документов включаются: копия договора, заключенного экспедитором с перевозчиком; копия ТТН; копия счета-фактуры перевозчика.

Для организации железнодорожной перевозки необходимы:

копия договора, заключенного экспедитором с ОАО «Российские железные дороги»;
копия железнодорожной накладной;
копия счета-фактуры ОАО «РЖД»;
копии железнодорожных квитанций разных сборов.

Бухгалтерский учет перевозок

Денежные средства, полученные по договору транспортной экспедиции от клиента для оплаты транспортных услуг, не признаются доходами экспедитора (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н).

Выплаты, произведенные организацией в адрес третьих лиц, привлеченных для исполнения договора транспортной экспедиции, за счет клиента, не признаются расходами организации на основании пунктов 2, 3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н. В момент оказания таких услуг их стоимость относится на расчеты с клиентом по договору транспортной экспедиции.

На дату подписания документа, подтверждающего факт оказания экспедиторских услуг, в учете экспедитора признается выручка от оказания данных услуг (вознаграждение за оказание экспедиторских услуг), являющаяся для него доходом от обычных видов деятельности на основании п. 5 ПБУ 9/99.

Денежные средства, полученные по договору транспортной экспедиции от клиента в качестве предварительной оплаты экспедиторских услуг, не признаются доходами экспедитора (п. 3 ПБУ 9/99). В силу п. 14 ст. 167, абзаца третьего п. 1 ст. 154 НК РФ организация-экспедитор сумму полученной предоплаты обязана включить в налоговую базу по НДС, отразить начисление НДС в учете и выписать счет-фактуру.

На дату оказания экспедиторских услуг сумму НДС, исчисленную и уплаченную с суммы предоплаты, полученной в счет вознаграждения за оказание экспедиторских услуг, организация вправе принять к налоговому вычету (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

В бухгалтерском учете отражаются следующие записи:

Дебет 51 – Кредит 76/«Расчеты по договору транспортной экспедиции»

– поступили денежные средства клиента в оплату услуг по договору транспортной экспедиции (договор транспортной экспедиции, выписка по расчетному счету);

Дебет 51 – Кредит 62/«Авансы»

– отражена сумма вознаграждения, полученная авансом за оказание экспедиторских услуг (договор транспортной экспедиции, выписка по расчетному счету);

Дебет 76/«НДС с авансов» – Кредит 68/«НДС»*

– начислен НДС с суммы поступившей предоплаты (счет-фактура) в единственном экземпляре;

* В случае оказания транспортно-экспедиционных услуг в отношении товара, вывозимого на экспорт, НДС не начисляется.

– принят к учету груз, подлежащий перевозке (договор транспортной экспедиции, поручение экспедитору и экспедиторская расписка);

Дебет 76/«Расчеты с перевозчиком»*– Кредит 51

– оплачены услуги перевозчика (договор перевозки, выписка по расчетному счету);

Дебет 76/«Расчеты по договору транспортной экспедиции» – Кредит 76/«Расчеты с перевозчиком»

– стоимость перевозки списана за счет клиента по экспедиционному договору (акт сдачи-приемки транспортных услуг, товарно-транспортная накладная);

Дебет 62/«Расчеты по договору транспортной экспедиции» – Кредит 90/«Выручка»

– отражено вознаграждение по договору транспортной экспедиции (акт сдачи-приемки услуг, отчет экспедитора);

Дебет 90/«НДС» – Кредит 68/«НДС»**

– начислен НДС с суммы вознаграждения по договору транспортной экспедиции (счет-фактура);

* В аналогичном порядке отражаются операции по привлечению экспедитором третьих лиц для оказания услуг транспортной экспедиции. Такими лицами могут выступать таможенный брокер, организация, оказывающая услуги склада временного хранения, и т.д.

** В случае оказания транспортно-экспедиционных услуг в отношении товара, вывозимого на экспорт, НДС не начисляется.

Дебет 90/«Себестоимость услуг» – Кредит 20

– списана себестоимость транспортно-экспедиционных услуг (бухгалтерская справка-расчет);

Кредит 002

– товар сдан клиенту или грузополучателю (товарно-транспортная накладная);

Дебет 62/«Авансы» – Кредит 62/«Расчеты по договору транспортной экспедиции»

– ранее полученная предоплата зачтена в счет уплаты экспедиторского вознаграждения;

Дебет 68/«НДС» – Кредит 76/«НДС с авансов»**

– принят к вычету НДС, исчисленный с суммы полученной предоплаты (счет-фактура).

Рассмотрим два варианта взаимоотношений экспедитора с клиентом.

1. В договоре предусмотрена компенсация расходов экспедитора, понесенных в интересах клиента.

налог на прибыль

При исчислении налога на прибыль в составе расходов не учитываются затраты в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору. Не учитываются в расходах также затраты, произведенные комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если они не учитываются в расходах комиссионера, агента и (или) иного поверенного согласно заключенным договорам. Такой порядок предусмотрен п. 9 ст. 270 НК РФ.

На основании изложенного считаем, что экспедитор в данном случае не имеет права включать в состав расходов при исчислении налога на прибыль расходы, компенсируемые ему клиентом.

Также в соответствии с подп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ экспедитор не включает в состав доходов при исчислении налога на прибыль доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору. Это касается и возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

Аналогичного мнения придерживается Минфин России (письмо от 30.03.2005 № 03-04-11/69).

Обратите внимание! Вышеизложенное относится исключительно к услугам, при оказании которых экспедитор является посредником.

Если экспедитором оказываются услуги лично, то, по нашему мнению, оснований не включать их в состав доходов (исключать затраты, осуществленные для получения дохода, из состава расходов) при исчислении налога на прибыль у экспедитора не имеется.

В целях минимизации налоговых рисков рекомендуем выделять в договоре размер вознаграждения экспедитора за организацию перевозки и стоимость услуг, оказываемых самим экспедитором, а также расходы, подлежащие компенсации.

Налог на добавленную стоимость

Налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждения (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров (п. 1 ст. 156 НК РФ).

Договор экспедиции не перечислен в данной статье, но учитывая его сходство с агентским договором, считаем, что по отношению к нему также применяются положения ст. 156 НК РФ.

У экспедиторов-посредников налоговая база по НДС определяется согласно ст. 156 НК РФ как сумма дохода, полученная экспедитором в виде вознаграждения.

Порядок оформления счетов-фактур при посреднических операциях изложен в пунктах 3, 7, 11 и 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914.

Согласно указанным нормам счета-фактуры, полученные от перевозчиков и других контрагентов по сопутствующим договорам, экспедитор перевыставляет клиенту от своего имени. При этом он отражает показатели, указанные в счетах-фактурах перевозчиков и контрагентов. Полученные и выставленные счета-фактуры экспедитор не регистрирует в книге покупок и книге продаж.

От своего имени он также составляет счет-фактуру на сумму вознаграждения и с этой суммы исчисляет НДС. Счет-фактура выставляется в течение пяти дней с даты подписания акта об оказании услуг и регистрируется экспедитором в книге продаж.

Таким образом, у экспедиторов налоговая база по НДС определяется как сумма дохода, полученная им в виде вознаграждения, без включения в нее суммы компенсации.

Аналогичная позиция изложена в письмах Минфина России от 30.03.2005 №03-04-11/69 и от 21.06.2004 № 03-03-11/103.

Обратите внимание! Экспедитор не имеет права принять к вычету суммы НДС по расходам, подлежащим последующей компенсации клиентом, так как данные расходы произведены по операциям, в дальнейшем не признаваемым объектом обложения НДС.

Кроме того, в договоре можно указать, что вознаграждение исчисляется и уплачивается на основании отчета экспедитора. Это позволит избежать необходимости выделения из поступающих от клиента денежных сумм суммы вознаграждения экспедитора, а соответственно и уплаты НДС с авансов.

2. В затраты по оказанию услуг, связанных с перевозкой, включается вознаграждение, предназначенное экспедитору

В этом случае в экспедиционном договоре сумма вознаграждения отдельно не выделяется.

Налог на прибыль

В таком случае оснований для исключения из состава расходов при исчислении налога на прибыль расходов, связанных с исполнением экспедитором обязательств, не имеется.

Экспедитор также обязан включить данные суммы в состав доходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль. Иными словами, экспедитор должен определить налогооблагаемые доходы исходя из всех поступлений от клиента, связанных с расчетами за реализованные услуги.

Налог на добавленную стоимость

При такой схеме работы налоговая база должна определяться с учетом всей суммы вознаграждения без исключения из нее расходов, связанных с исполнением обязательств.

При этом учесть в составе налоговых вычетов суммы НДС, предъявленные экспедитору в связи с исполнением им своих обязанностей, можно в полном объеме.

В этом случае экспедитор несет налоговые риски в пределах всей суммы договора.

«Клерк. Премиум» — закрытое сообщество бухгалтеров. Неограниченные консультации от экспертов «Клерка». Онлайн-курсы и вебинары.